Материальные расходы. Услуги сторонних организаций по приему сточных вод.

Статья в журнал Нормативные документы.

Материальные расходы: Услуги сторонних организаций по приему сточных вод.

В практике применения  налогового законодательства существуют нормы, которые при всей их очевидности, время от времени подвергаются ревизии налоговыми органами.

К таким «несчастливым» относится и норма  статьи 254  Налогового кодекса в части признания в составе расходов по налогу на прибыль платы за услуги по очистке сточных вод в случае превышения предельно допустимой концентрации вредных веществ в сточных водах. В разное время из одного и того же текста Налогового кодекса фискальные органы делали противоположные выводы. 

Несмотря на то, что последние письма Минфина России по данному вопросу относятся к 2006 году, в позиции данного ведомства ничего не изменилось. Приведем два примера.

В письме от 26.01.2006 N 03-03-04/4/18 Финансовое ведомство разъясняет, что плата за услуги по приему, отведению и (или) очистке сточных вод абонента, которая взимается с налогоплательщика на основании договора, заключенного с организацией, осуществляющей такую очистку, в полном объеме относится к материальным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли.

В другом письме Минфина России от 16.03.2006 N 03-03-04/1/238, подписанным, кстати, тем же должностным лицом (Заместителем директора департамента А.И. Иванеевым) указывается, что к материальным расходам в целях налогообложения прибыли относится лишь плата за сброс загрязняющих веществ в сточных водах абонента в пределах нормативов водоотведения по качеству сточных вод. Приведем текст письма в части  обоснования такой позиции:

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к материальным расходам относятся расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения (в том числе расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, формированием санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).

Как следует из вышеприведенной нормы Кодекса, к материальным расходам относятся платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду.

Кроме того, в соответствии с п. 4 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде сумм платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду.

По нашему мнению, вышеприведенные выводы не имеют отношения к оплате услуг по очистке сточных вод.

По тексту подпункта 7 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса к материальным расходам относятся, в том числе расходы, ... на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, ... В этой части Кодекса нет ни слова о том, что расходы по приему сточных вод допускаются только размере допустимых выбросов (сбросов) (в системы канализации). И только далее, через запятую, в подпунке следует: платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).

Таким образом, Налоговым Кодексом материальными расходами признаются оплата услуг сторонних организаций по приему сточных вод, без указания на нормативы, а платежи за выборосы загрязняющих веществ в природную среду признаются материальными расходами только в пределах допустимых выборосов.

Но выбросы в природную среду осуществляет Водоканал. Его и касается данная норма НК. Во всех случаях, когда Водоканал осуществляет выбросы в природную среду в пределах допустимых выбросов, он осуществляет платежи по определенному тарифу и включает их в расходы для целей налогообложения прибыли. Если в природную среду осуществляются сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ, по платежи за сверхнормативные выбросы, в соответствии с п.4. ст. 270 НК, не учитываются при определении налоговой базы. Заметим, что платежи организаций, заключивших договоры с Водоканалом, по повышенным нормативам за сброс сточных вод в системы канализации (а не в природную среду), как раз предназначены для того, чтобы Водоканал имел дополнительные средства для очистки сточных средств, с тем, чтобы в природную среду не сбрасывать загрязняющие вещества сверх допустимых размеров.

Следует отметить, что такое же разделение платежей предусмотрено в Постановлении Правительства РФ от 31.12.1995 № 1310 «О взимании платы за сброс сточных вод и загрязняющих веществ в системы канализации населенных пунктов», на которое есть ссылка в письме Минфина. Исходя из содержания пункта 2 Постановления, сброс сточных вод в системы канализации не признается сбросом в окружающую среду, поскольку плата за загрязнение окружающей среды рассматривается только в отношении предприятий водопроводно-канализационного хозяйства.

В заключение отметим, что арбитражная практика, в основном, подтверждает такую трактовку данной нормы Налогового кодекса.

В частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.01.2006 N 7317/05 по делу N А07-27013/04-А-СЛА суд указал, что прием сточных вод производится на основании договора, в котором предусмотрена плата за превышение норм допустимых концентраций загрязняющих веществ при сбросе вод в систему канализации города. Это значит, что данный платеж представляет собой дифференцированный тариф за услуги по приему и обезвреживанию вредных веществ, содержащихся в сточных водах. То есть, он является платой за услуги, оказанные сторонней организацией, по приему и очистке сточных вод.

Аналогичные выводы содержит:

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.09.2006 по делу N А56-37462/2005

Постановление ФАС Уральского округа от 20.03.2007 N Ф09-1788/07-С3 по делу N А60-24355/06

Постановление ФАС Уральского округа от 16.10.2006 N Ф09-9300/06-С7 по делу N А60-10824/06, и другие.

Директор ЗАО «Аудиторская фирма «БалтФинЭскорт»             В.С. Дедов

PS июнь 2010. К сожалению, усилиями налоговых органов эта правовая позиция в последние годы подвергается эрозии, и все большее число организаций не рискуют включать в расходы для целей налогообложения прибыли стоимость услуг по договорам с Водоканалом по приему и очистке сточных вод, в части,  превышающий норматив концентрации загрязняющих веществ.